Säätiöiden verotus kaipaa selvennystä

Tuloverolaissa ei määritellä tarpeeksi täsmällisesti, minkä verran ja miten apurahasäätiön pitää tulojaan jakaa, jotta se säilyttäisi yleishyödyllisen yhteisön aseman.

Asema on säätiöille hyvin tärkeä, sillä se tuo mukanaan laajat verovapaudet.

Tuloverolain mukaan yhteisö on yleishyödyllinen, jos

1. se toimii yksinomaan ja välittömästi yleiseksi hyväksi aineellisessa, henkisessä, siveellisessä tai yhteiskunnallisessa mielessä
2. sen toiminta ei kohdistu vain rajoitettuihin henkilöpiireihin
3. se ei tuota toiminnallaan siihen osalliselle taloudellista etua osinkona, voitto-osuutena taikka kohtuullista suurempana palkkana tai muuna hyvityksenä. (tuloverolaki, 22 §, 1 momentti)

Yleishyödyllisinä yhteisöinä voidaan pitää esimerkiksi urheiluseuraa, työmarkkinajärjestöä tai puoluetta. Myös apurahasäätiötä voidaan yleensä pitää lain tarkoittamana yleishyödyllisenä yhteisönä, vaikka stipendit ja apurahat ovatkin suoraa taloudellista etua tietylle rajoitetulle piirille. Varsinkin tieteellisen tutkimuksen tulokset hyödyttävät lopulta koko yhteiskuntaa ja koituvat siten viime kädessä yleiseksi hyväksi. Myös mahdollisten hakijoiden ja tuen saajien piiri on periaatteessa laaja.

Tällöin kuitenkin edellytetään, että säätiö jakaa riittävän osan tuotoistaan stipendeinä, apurahoina tai tunnustuspalkintoina eikä ainoastaan kerrytä varallisuuttaan esimerkiksi sijoitustoiminnan turvin.

Ongelmalliseksi asian tekee se, että laissa ei määritetä yleishyödyllisten säätiöiden rahanjaolle ja tulojen rahastoinnille selviä rajoja.

Yleishyödyllisyyden voi menettää

Avustusten jakopolitiikkaa on jouduttu pohtimaan ratkaisussa KHO 2000:15, joka käsitteli sivistys- ja urheilutalon ylläpitämistä varten perustetun säätiön yleishyödyllisyyttä.

Säätiö oli perustettu vuonna 1950, ja sen tarkoitus oli kattaa talon ylläpidon kustannukset ylijäämiä tavoittelematta. Urheilutalo kuitenkin luovutettiin kaupungille jo 1973. Sen jälkeen säätiö lähinnä vuokrasi muita hallitsemiaan kiinteistöjä.

Laajamittainen, käypään hintaan tapahtunut vuokraustoiminta tuotti säätiölle huomattavat tuotot ja ylijäämät. Pelkästään verovuonna 1995 säätiö oli saanut tuottoja yli 2,5 miljoonaa markkaa, lähes kaikki vuokratuottoa, ja tuloslaskelma osoitti liki miljoonan markan ylijäämää. Säätiön sääntöjen mukaan osa ylijäämävaroista voitiin käyttää muuhunkin sivistyksellisen ja urheilutoiminnan edistämiseen. Säätiö oli vuosien saatossa jakanut avustuksia ja stipendejä yhteensä kuitenkin vain reilut 2,5 miljoonaa markkaa.

KHO totesi, että jaettujen avustusten ja stipendien määrä oli ollut säätiön vuosittaisiin ylijäämiin ja varallisuusmassaan nähden vähäinen. Säätiön keskeiseksi toiminnaksi oli niin ollen muodostunut kiinteistöjen ja osakkeiden omistus sekä käypään hintaan tapahtuneen vuokraustoiminnan muodossa toteutettu tulonhankinta.

Yleishyödylliseksi tarkoitettu toiminta oli sen sijaan jäänyt vähäiseksi, ja sitä oli estänyt muun muassa varojen sitominen vuokraustoimintaan. Näin ollen KHO katsoi, että säätiötä ei voitu verovuonna 1995 pitää tuloverolain 22 pykälässä tarkoitettuna yleishyödyllisenä yhteisönä. Se oli koko toiminnastaan, myös vuokraustoiminnasta, verovelvollinen.

Säätiön sääntöjen mukainen tarkoitus, sivistys- ja urheilutalon ylläpitäminen, oli yleishyödyllinen. Vain sääntöjen nojalla tehty arviointi olisi täyttänyt yleishyödyllisyyden vaatimukset.

Arviointi tulee kuitenkin tehdä tosiasiallisen toiminnan pohjalta. Tällöin huomattiin, että säätiö ei ollut enää vuosiin toiminut tuon tarkoituksen toteuttamiseksi.

Tapauksesta on kuitenkin vaikea tehdä pitkälle meneviä johtopäätöksiä, sillä säätiöllä oli myös muuta toimintaa ja ratkaisussa kiinnitettiin huomiota muun muassa lainavaroin harjoitettuun vuokraustoimintaan.

VM ja verohallinto ohjaavat tulkintoja

Tulkintoja ohjaa myös verohallinnon 1.7.2011 antama ohje. Siinä esitettiin muun muassa seuraava esimerkki:

Apurahasäätiön tarkoituksena on tukea tietyn tieteenalan tutkimus- ja kehittämistoimintaa jakamalla apurahoja joka toinen vuosi. Apurahoja jaetaan hakemusten perusteella siten, että vuosittain jaettava määrä pysyy samana. Säätiön sijoitustoiminnan tuotot, joiden avulla apurahoja jaetaan, vaihtelevat vuosittain. Näin ollen yksittäisen vuoden osalta jaettavat apurahat voivat olla määrältään vähäiset suhteessa kyseisen vuoden sijoitustoiminnan tuottoihin. Pitkällä aikajänteellä tarkasteltuna säätiö jakaa kuitenkin huomattavan osa nettotuotoistaan apurahoina. Säätiötä voidaan pitää yleishyödyllisenä yhteisönä.

Problematiikkaa on tarkasteltu myös valtiovarainministeriön (VM 31/2009 s. 31 ss.) selvityksessä. Kun yleishyödyllisen yhteisön tulee toimia yksinomaan yleiseksi hyväksi, tämän johdosta pelkästään apurahoja jakava yhteisö ei voi rahastoida tulojaan suhteettoman suuressa määrin menettämättä yleishyödyllisyyttään. Jos yhteisöllä on muutakin toimintaa, voidaan yhteisöä pitää yleishyödyllisenä tällä perusteella.

Säätiöiden jakamien apurahojen ja tunnustuspalkkioiden jakotapa voi poiketa toisistaan. Osa säätiöistä jakaa apurahoja ja tunnustuspalkkioita pääsääntöisesti sen mukaan, miten säätiön peruspääoma on tuottanut ylijäämää. Tällöin jaettavien apurahojen ja tunnustuspalkkioiden euromäärä vaihtelee vuosittain. Säätiö voi myös jakaa apurahoja riippumatta vuosittaisesta ylijäämästä, jolloin jaettavien apurahojen ja tunnustuspalkkioiden euromäärä ei vaihtele suuresti vuosittain.

Tällaisissa tilanteissa säätiö on suhteuttanut jaettavien apurahojen ja tunnustuspalkkioiden määrän säätiön peruspääoman tuottamaan tuloon pitkällä aikavälillä. Tällöin säätiö on arvioinut pääoman tuottoa 10-20 vuoden perusteella. Näissä tilanteissa säätiön tarkoituksena on turvata vakaa apurahojen jakaminen tarkoituksensa mukaisesti pitkällä aikavälillä.

Keskeistä arvioinnissa on kuitenkin se, että säätiö jakaa apurahoja ja tunnustuspalkkioita samojen perusteiden mukaisesti vuosittain ja useamman vuoden tarkastelu johtaa samaan lopputulokseen.

Valtiovarainministeriön työryhmän käsityksen mukaan säätiön jakamien apurahojen ja tunnustuspalkkioiden määrää tulee tarkastella useamman vuoden perusteella, vaikka yleishyödyllisyysarviointi tehdään verotuksessa vuosittain. Tämä ei kuitenkaan estä sitä, että säätiö jakaa apurahoja tai tunnustuspalkintoja vuosittaisen tuottonsa mukaan ja että yleishyödyllisyysarviointi tehdään tällä perusteella, kuten seuraavasta VM:n esimerkistä selviää:

Säätiön peruspääoma on 1 500 000 euroa. Säätiö on sijoittanut varat varmalla ja tuloa tuottavalla tavalla. Osa säätiön varoista on pankkitalletuksina, osa rahastoissa ja osa osakesijoituksia.

Säätiön vuosittainen tuotto vaihtelee 0–15 prosentin välillä. Säätiö jakaa apurahoja taiteen hyväksi vuosittain. Säätiö on laskenut ja arvioinut sijoitusten pitkäaikaisen tuoton. Arviointi on tehty noin 10–20 vuoden tuottojen perusteella. Säätiön tavoitteena on säilyttää jaettavien apurahojen määrä mahdollisimman samansuuruisena vuodesta toiseen ja riippumatta siitä, kuinka suuri sijoitustoiminnan vuosittainen tuotto on.

Pitkällä aikavälillä eli noin 10– 20 vuoden tarkastelujaksolla säätiö on käyttänyt suurimman osan tuotoistaan yleishyödylliseen tarkoitukseen. Vaikka jaettavien apurahojen suhteellinen määrä sijoitustoiminnan tuottoihin vaihtelee, säätiötä voidaan tällä perusteella pitää yleishyödyllisenä yhteisönä, sillä säätiölle ei pitkällä aikavälillä kerry suhteettoman suuria määriä pääoman tuottoja.

Säätiö ei menetä näin yleishyödyllisyyttään pelkästään sillä perusteella, että niinä vuosina, kun sijoitustoiminnan tuotot ovat merkittävästi keskimääräisiä tuottoja korkeampia, tuottoja jätetään jakamatta. Näin jakamatta jääneet tuotot tulevat jaetuksi myöhäisimpinä vuosina, kun sijoitustoiminnan tuotot ovat keskimääräisiä tuottoja merkittävästi pienemmät.

Pitkällä noin 10–20 vuoden aikana säätiölle ei rahastoidu suhteettoman suurta määrää vuosittaisista tuotoista.

Lakien säätäminen kuuluisi eduskunnalle

Näillä esimerkeillä samoin kuin KHO:n ratkaisuilla on merkittävä sija verotuskäytännössä. Oikeustila ei kuitenkaan ole täysin tyydyttävä, koska käytännössä Verohallinto ja KHO ovat joutuneet toimimaan eräällä tavalla lainsäätäjinä, vaikka tämä oikeus ja velvollisuus kuuluu yksinomaan eduskunnalle.

Selvempää olisi, jos saataisiin lakiin selvät säännökset siitä, minkälaista jakopolitiikkaa lainsäätäjä edellyttää ja kuinka paljon on mahdollista rahastoida tuloja ilman, että säätiö menettää yleishyödyllisyytensä.

teksti Matti Myrsky
vero-oikeuden professori, Itä-Suomen yliopisto

• Painetussa lehdessä sivu 18