Ulkomailta tulevien tutkijoiden verotus avainhenkilölain mukaan

Yliopistomaailma kansainvälistyy yhä nopeammalla vauhdilla. Kova palkkaverotuksemme on yksi jarru ulkomaisten huippututkijoiden työskentelylle suomalaisissa yliopistoissa tai tutkimuslaitoksissa. Professori Matti Myrsky tarkastelee ohessa ulkomailta tulevien tutkijoiden verotusta avainhenkilölain nojalla.

Voimakas kansainvälistymisen lisääntyminen yliopistomaailmassa merkitsee yhä useammin myös verotusta koskevien kysymysten nousemisen esille. Eräs näistä koskee sitä, kuinka verotetaan Suomeen saapuvia ulkomaisia tutkijoita. Olen aikaisemmin tässä lehdessä tarkastellut tätä kysymystä laajemmin ja
tässä yhteydessä mielenkiinnon kohteena on lähinnä vain ns. avainhenkilölain eli ulkomailta tulevan palkansaajan lähdeverosta annetun lain (1551/1995) pääpiirteittäinen sisältö. Syynä tarkasteluun on lain "henkiinherättäminen". Menettelytapakysymyksiin ja palkan sivukuluihin ei puututa. Suomessa enintään kuusi kuukautta oleskelevien eli rajoitetusti verovelvollisten tutkijoiden verotukseen ei myöskään puututa.

Eräs syy avainhenkilölain säätämiseen on ollut se, että Suomen korkea palkkaverotus saattaa vähentää mm. huippututkijoiden kiinnostusta työskentelyyn suomalaisessa yliopistossa tai tutkimuslaitoksessa. Palkkatulon lähdeveron suuruus on 35 % ennakonpidätyksen alaisen palkan kokonaismäärästä. Lain soveltaminen on ollut keskeytyneenä vuonna 2000 alkaneen työskentelyn osalta. Laki on palautettu voimaan entisen sisältöisenä vuoden tauon jälkeen (1088/2000). Lakia sovelletaan myös vuosina 2001-2003 alkavaan työskentelyyn.

Laki koskee myös sellaista työskentelyä, joka on alkanut vuonna 2000 kuitenkin niin, että lakia sovelletaan tällöin vain vuosina 2000 ja 2001 tehdystä työstä saatuun palkkaan. Lain soveltamisen enimmäismääräaika eli 24 kk lasketaan kuitenkin siitä, kun laissa tarkoitettu työskentely aloitettiin vuonna 2000. Lakia sovelletaan tällaisen työskentelyn osalta vain siihen osaan vuonna 2000 alkaneesta 24 kuukauden ajanjaksosta, joka on vielä jäljellä vuosina 2001 ja 2002. Näissä tapauksissa lain soveltamisen piirin pääsemiseksi hakemus oli annettava verovirastolle viimeistään 31 päivänä tammikuuta 2001.

Palkkatulon lähdeveron alaisesta tulosta ei ole suoritettava valtion tuloveroa, kunnallisveroa, kirkollisveroa eikä sairausvakuutusmaksua; lähdevero peritään siis yleisesti kannettavien tuloverojen ja sairausvakuutusmaksun sijasta. Palkkatulon lähdevero suoritetaan kokonaisuudesssaan valtiolle.

Soveltamisedellytyksistä

Lähtökohtaisesti Suomeen yli kuudeksi kuukaudeksi tulevaa verotetaan ansiotulostaan progressiivisesti samalla tavalla kuin muitakin Suomessa asuvia.

Suomeen yli kuudeksi kuukaudeksi tuleva ulkomaalainen voi kuitenkin eräissä tapauksissa maksaa ansiotulostaan progressiivisen tuloverotuksen sijasta lopullista 35 %:n suuruista veroa. Avainhenkilölaki antaa siinä mainitulle henkilölle mahdollisuuden valita normaalin tuloverotuksen tai palkkatulon lähde-verotuksen enintään 24 kuukauden ajaksi.

Keskeinen seikka po. lain soveltamisen kannalta on se, ketä voidaan pitää ulkomailta tulevana palkansaajana. Seuraavien edellytysten on täytyttävä, jotta henkilöä voitaisiin pitää mainitussa laissa tarkoitettuna ulkomailta tule-vana palkansaajana:

1) Henkilö tulee Suomessa yleisesti verovelvolliseksi avainhenkilölaissa tarkoitetun työskentelyn alkaessa.

Yleisesti verovelvollinen Suomen tuloverotuksessa on verovuonna Suomessa asunut henkilö. Lähtökohtaisesti hän on verovelvollinen Suomesta ja muista maista saamistaan tuloista. Yleensä Suomessa asuvina pidetään sa-moin perustein sekä suomalaisia että muiden valtion kansalaisia.

Suomessa asuvina pidetään mm. henkilöitä joiden varsinainen asunto ja koti on Suomessa tai jotka yhtäjaksoisesti oleskelevat täällä yli kuuden kuukauden ajan, jolloin tilapäinen poissaolo ei estä pitämästä oleskelua yhtäjaksoisena. Viimeksimainittu säännös kohdistuu lähinnä ulkomaalaisiin, jotka syystä tai toisesta (esimerkiksi tilapäisen tehtävän suorittamiseksi) oleskelevat Suomessa yli puoli vuotta asettumatta tänne varsinaisesti asumaan, ts. Suomeen ei synny varsinaista asuntoa ja kotia. Edellytyksenä on siten, että palkansaaja muuttaa Suomeen työskentelyn alkamisen yhteydessä.

2) Henkilölle tästä työstä maksettu rahapalkka on vähintään 35.000 mk/kk koko po. laissa tarkoitetun työskentelyn ajan.

Jos ulkomailta tuleva palkansaaja toimii opettajana suomalaisessa yliopistossa, korkeakoulussa tai muussa ylemmässä oppilaitoksessa taikka harjoittaa tieteellistä tutkimustyötä yleiseksi eduksi eikä tietyn henkilön tai yhteisön hyödyksi, tällöin kohdan 2 edellytystä ei vaadita. Tällöin ei myöskään vaadita edellytystä, jonka mukaan 3) ulkomaisen palkansaajan tulee työskennellä erityisasiantuntemusta edellyttävissä tehtävissä.

Tutkimustyö näin edellyttää, että sitä harjoitetaan yleiseksi eduksi eikä jonkin tietyn henkilön tai yhteisön yksityiseksi hyödyksi. Yrityksissä työskentelevät tutkijat ovat siis yleensä samassa asemassa kuin muut ulkomailta tulevat palkansaajat, jotka voivat tulla palkkatulon lähdeverotuksen piiriin ainoastaan vähimmäispalkkaa koskevan edellytyksen täyttyessä.

4) Henkilö on ulkomaan kansalainen eikä hän ole ollut Suomessa yleisesti verovelvollinen po. laissa tarkoitetun työskentelyn alkamisvuotta edeltäneiden viiden kalenterivuoden; tarkoituksena on väärinkäytösten torjuminen.

Lopullisen palkkaveron soveltamisen edellytyksenä on myös se, että työskentely on yhtäjaksoista. Palkkatulon lähdeveron järjestelmää sovelletaan pääsääntöisesti vain katkeamatta jatkuneeseen työskentelyyn. Yhtäjaksoi-sena voidaan kuitenkin pitää työskentelyä, jos esim. palkansaaja solmii uuden työsuhteen kuukauden kuluessa sellaisen työsuhteen päättymisestä, jonka perusteella maksettuun palkkaan on sovellettu tämän lain säännöksiä, jos lain soveltamisen edellytykset muutoin ovat olemassa.

Työskentelyn voidaan tällöin katsoa alkaneen ensimmäisen työsuhteen perusteella, joten lain soveltamista ei estä se, että palkansaaja uuden työsuhteen alkaessa on jo Suomessa yleisesti verovelvollinen. Myös siinä tapauk-sessa, että tätä lakia sovelletaan perättäisiin työsuhteisiin, palkkatulon lähdeveroa voidaan periä enintään 24 kuukauden ajan Suomessa työskentelyn alkamisesta.

Muista säännöksistä

Avainhenkilölaissa on myös muita tärkeitä säännöksiä koskien mm. lain soveltamista koskevan hakemuksen tekemistä, palkansaajan muun mahdollisen ansiotulon kuin palkkatulon lähdeveron alaisen tulon verokohtelua ja po. lain soveltamisedellytysten lakkaamista tai niiden puuttumista sekä sosiaa-liturvamaksun suorittamista.

Näihin ei ole syytä tässä tarkemmin puuttua muuta kuin viittaamalla siihen, että palkkatulon lähdeveron järjestelmää sovelletaan vain palkansaajan hakemuksesta, jossa on esitettävä selvitys em. edellytysten olemassaolosta ja joka on ennen tässä laissa tarkoitetun työskentelyn alkamista tai 30 päivän kuluessa työskentelyn alkamisesta toimitettava kirjallisena verovirastoon.

Lopuksi

Palkkatulon lähdeveroa peritään enintään 24 kuukauden ajan. Jos verovelvollinen jää tämän jälkeen asumaan Suomeen, häntä verotetaan tästä eteenpäin tuloverolain mukaan. Palkkatulon lähdeveron soveltamisedellytyksiin ensimmäisten 24 kuukauden aikana ei vaikuta se, jääkö palkansaaja tämän ajan jälkeen Suomeen.

Kuten edellä on huomautettu, mielenkiinnon kohteena on edellä ollut vain ns. avainhenkilölain sisältö. On kuitenkin muistettava, että keskeinen kysymys, jolla hahmotetaan Suomen verotusoikeutta on se, onko tutkija Suomen kannalta rajoitetusti vai yleisesti verovelvollinen.Tärkeää on myös sisäisen lainsäädännön ja verosopimusten suhde samoin kuin verosopimuksissa olevat tulojen verottamisoikeuden jakoa koskevat säännökset samoin mahdolliset ns. opettaja- ja tutkija- artiklat, joista kaikista on oltava tietoinen pohdittaessa ulkomailta tulleiden tutkijoiden verokohtelun ja tämän mukaisesti kokonaisve-rorasituksen määrää.

Koska verolainsäädäntö ja erityisesti verosopimukset ovat muutostilassa koko ajan, ennen jokaista päätöksentekotilannetta asia on varmistettava erikseen voimassaolevista normeista. Verokohtelusta on myös mahdollista saada sitova kannanotto etukäteen ennakkotieto- ja ennakkoratkaisujärjestelmän avulla. Asian ollessa tulkinnallisesti epäselvä tämä on myös syytä yleensä hankkia. Yleisellä tasolla on myös kysyttävä, missä määrin verotukselliset tekijät ovat omiaan haittaamaan tai edistämään tutkijoiden kansainvälistä yhtetoimintaa ja mitä tämä asian suhteen olisi tehtävissä.

Kirjoittaja Matti Myrsky on Joensuun yliopiston vero-oikeuden professori.

(painetun lehden sivulla 13-15)